六個要點(diǎn)讀懂稅收協(xié)定執(zhí)行新規(guī)
2021-05-26 17:12:36
近期，國家稅務(wù)總局發(fā)出了《關(guān)于稅收協(xié)定執(zhí)行若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2018年第11號)，就我國政府對外簽署的避免雙重征稅協(xié)定(簡稱“稅收協(xié)定”)中涉及的有關(guān)常設(shè)機(jī)構(gòu)、海運(yùn)和空運(yùn)、演藝人員和運(yùn)動員條款，以及合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定等事項(xiàng)進(jìn)行了統(tǒng)一和規(guī)范。
要點(diǎn)一：構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的時限由“六個月”統(tǒng)一為“183天”
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在稅收協(xié)定中，對勞務(wù)活動是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，通常在條款中約定：企業(yè)通過雇員或雇傭的其他人員在締約國一方提供“同一項(xiàng)目或相關(guān)聯(lián)的項(xiàng)目”的勞務(wù)活動，如果表述為“在任何十二個月中連續(xù)或累計超過六個月以上為限”的，其中“六個月”自2018年4月1日起，統(tǒng)一按照“183天”執(zhí)行。在執(zhí)行過程中，還要注意三個問題：
一是連續(xù)或累計的起始時間怎么確定?勞務(wù)活動是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，是以企業(yè)派遣的雇員第一天抵達(dá)中國之日起到該項(xiàng)目完成并交付日期止的期間里，企業(yè)派遣雇員的停留總天數(shù)。對于派遣多名雇員的，對同一時間段內(nèi)同一批人員的工作不分別計算。
二是“任何十二個月”如何確定起點(diǎn)?對于“任何十二個月”的計時起點(diǎn)，同樣也是自企業(yè)派遣的雇員第一天抵達(dá)中國之日起計算。如締約國企業(yè)派遣雇員到締約國另一方從事勞務(wù)活動，第一批工作人員自2017年5月14日到達(dá)中國，則該項(xiàng)目是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的判定中“任何十二個月”自2017年5月14日起計算，第一個十二個月為“2017年5月14日到2018年5月13日。”
三是持續(xù)多年的項(xiàng)目如何確定常設(shè)機(jī)構(gòu)?勞務(wù)活動的常設(shè)機(jī)構(gòu)判定是以“同一項(xiàng)目或相關(guān)聯(lián)的項(xiàng)目”為對象的，如果同一個項(xiàng)目歷經(jīng)數(shù)年，是不能將其中的每一個“任何十二個月”視同判定對象。如果同一個項(xiàng)目歷經(jīng)數(shù)年，只要其中某一個“十二個月”期間派雇員來中國境內(nèi)提供勞務(wù)超過183天，就應(yīng)判定該企業(yè)在中國構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。
要點(diǎn)二：國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)取得的收入范圍擴(kuò)大
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自2018年4月1日起，無論稅收協(xié)定中“海運(yùn)和空運(yùn)條款”有無規(guī)定，企業(yè)以附屬于國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的光租形式出租船舶或以干租形式出租飛機(jī)，以及使用、保存或出租用于運(yùn)輸貨物或商品的集裝箱(包括拖車和運(yùn)輸集裝箱的有關(guān)設(shè)備)等租賃業(yè)務(wù)取得的收入，應(yīng)視同國際運(yùn)輸收入處理。其中“附屬”應(yīng)同時滿足以下三個條件：
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1.企業(yè)工商登記及相關(guān)憑證資料能夠證明企業(yè)主營業(yè)務(wù)為國際運(yùn)輸;
2.企業(yè)從事的附屬業(yè)務(wù)是其在經(jīng)營國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)時，從事的對主營業(yè)務(wù)貢獻(xiàn)較小但與主營業(yè)務(wù)聯(lián)系非常緊密、不能作為一項(xiàng)單獨(dú)業(yè)務(wù)或所得來源的活動;
3.在一個會計年度內(nèi)，企業(yè)從事附屬業(yè)務(wù)取得的收入占其國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)總收入的比例原則上不超過10%。
要點(diǎn)三：非專門從事國際運(yùn)輸企業(yè)取得的國際運(yùn)輸收入可適用稅收協(xié)定
非專門從事國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的企業(yè)，以其擁有的船舶或飛機(jī)經(jīng)營國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)取得的收入屬于國際運(yùn)輸收入，也適用“在來源國免予征稅”。對于非專門從事國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的企業(yè)，其取得的附屬于國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的光租形式出租船舶或以干租形式出租飛機(jī)，以及使用、保存或出租用于運(yùn)輸貨物或商品的集裝箱(包括拖車和運(yùn)輸集裝箱的有關(guān)設(shè)備)等租賃業(yè)務(wù)取得的收入，因不滿足“附屬”條件中的“企業(yè)工商登記及相關(guān)憑證資料能夠證明企業(yè)主營業(yè)務(wù)為國際運(yùn)輸”，而不能視同國際運(yùn)輸收入處理，但適用稅收規(guī)定。
要點(diǎn)四：涉及“演藝人員活動”和“運(yùn)動員活動”的事項(xiàng)
自2018年4月1日起，我國政府對外簽署的稅收協(xié)定中規(guī)定，“演藝人員活動”包括：演藝人員從事的舞臺、影視、音樂等各種藝術(shù)形式的活動;以演藝人員身份開展的其他個人活動;具有娛樂性質(zhì)的涉及政治、社會、宗教或慈善事業(yè)的活動。演藝人員活動不包括會議發(fā)言，以及以隨行行政、后勤人員身份開展的活動。
“運(yùn)動員活動”不僅包括參加賽跑、跳高、游泳等傳統(tǒng)體育項(xiàng)目的活動，還包括參加高爾夫球、賽馬、足球、板球、網(wǎng)球、賽車等運(yùn)動項(xiàng)目的活動，以及參加臺球、象棋、橋牌比賽、電子競技等具有娛樂性質(zhì)的賽事的活動。
要點(diǎn)五：境內(nèi)合伙企業(yè)的境外合伙人適用稅收協(xié)定
我國《合伙企業(yè)法》及《外國企業(yè)或者個人在中國境內(nèi)設(shè)立合伙企業(yè)管理辦法》(中華人民共和國國務(wù)院令第567 號)規(guī)定：合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照國家有關(guān)稅收規(guī)定，由合伙人分別繳納所得稅。外國企業(yè)或者個人(簡稱“境外合伙人”)在中國境內(nèi)設(shè)立合伙企業(yè)，應(yīng)當(dāng)遵守《合伙企業(yè)法》以及其他有關(guān)法律、行政法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，符合有關(guān)外商投資的產(chǎn)業(yè)政策。
依照中國法律在中國境內(nèi)成立的合伙企業(yè)，其本身不是中國所得稅的納稅人。境內(nèi)合伙企業(yè)的境外合伙人為稅收協(xié)定締約對方居民的，同時按照締約對方稅法，該合伙人在中國負(fù)有納稅義務(wù)的所得被視為其居民的所得的部分，可以在中國享受協(xié)定待遇。
要點(diǎn)六：“合伙企業(yè)”如何適用稅收協(xié)定
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《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)所得稅法第一條所稱個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，是指依照中國法律、行政法規(guī)成立的個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)。
因此，依照外國(地區(qū))法律成立的合伙企業(yè)，其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的，不屬于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的“個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)”，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，確定為“非居民企業(yè)”納稅人，依法繳納企業(yè)所得稅。
自2018年4月1日起，除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對方居民的情況下，其在中國負(fù)有納稅義務(wù)的所得才能享受協(xié)定待遇。該企業(yè)申請享受稅收協(xié)定時，不僅需要依法報送的由締約對方稅務(wù)主管當(dāng)局開具的稅收居民身份證明，還需要提供相關(guān)資料，證明其該“依照外國(地區(qū))法律成立的合伙企業(yè)”，是締約對方的居民納稅人，依據(jù)締約對方國內(nèi)法，因住所、居所、成立地、管理機(jī)構(gòu)所在地或其他類似標(biāo)準(zhǔn)，在締約對方負(fù)有納稅義務(wù)。如果締約對方國內(nèi)法未規(guī)定“依照外國(地區(qū))法律成立的合伙企業(yè)”的居民納稅義務(wù)，則不能充分證明該合伙企業(yè)為稅收協(xié)定意義上的締約對方居民。
